Лист міністерства доходів і зборів України від 25.12.2013 р. N 6793/Ч/99-99-18-03-01-14
Міністерство доходів і зборів України розглянуло звернення і в межах компетенції повідомляє.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пп. 20.1.2 ст. 20 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) контролюючі органи мають право для здійснення функцій, визначених законом, одержувати безоплатно від платників податків у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов’язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову та статистичну звітність у порядку і на підставах, визначених законом.
Також згідно з пп. 20.1.7 ст. 20 Кодексу контролюючі органи мають право для здійснення функцій отримувати від платників податків, платників єдиного внеску та надавати в межах, передбачених законом, документи в електронному вигляді.
Водночас, пунктом 85.2 статті 85 Кодексу визначено, що платник податків зобов’язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що відносяться або пов’язані з предметом перевірки.
Крім того, пунктом 85.8 статті 85 Кодексу встановлено, що посадова особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, які стосуються предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Аналогічно пунктом 85.4 статті 85 Кодексу встановлено, що при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати від платників податків належним чином засвідчені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об’єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов’язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Основою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій суб’єктами підприємницької діяльності є первинні документи, згідно з якими складаються зведені облікові документи.
Згідно п. 5 ст. 8 Закону України від 16.07.99 р. N 996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (далі – Закон N 996) підприємство самостійно затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації.
Відповідно до п. 2 ст. 9 зазначеного Закону N 996 первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов’язкові реквізити.
При цьому пунктом 2.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за N 168/704, встановлено, що первинні документи, створені в електронному вигляді, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Основні організаційно-правові засади електронного документообігу, використання електронних документів, правовий статус електронного цифрового підпису встановлені Законами України від 22 травня 2003 року N 851 “Про електронні документи та електронний документообіг” (далі – Закон N 851) та від 22 травня 2003 року N 852-IV “Про електронний цифровий підпис” (далі – Закон N 852).
Статтею 5 Закону N 851 визначено, що електронний документ – це документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов’язкові реквізити документа.
Так, відповідно до статті 6 Закону N 851 електронний підпис є обов’язковим реквізитом електронного документа, який використовується для ідентифікації автора та/або підписувача електронного документа іншими суб’єктами електронного документообігу.
Електронний цифровий підпис відповідно до Закону N 852 – це вид електронного підпису, отриманого за результатом криптографічного перетворення набору електронних даних, який додається до цього набору. До послуг електронного цифрового підпису віднесена, зокрема послуга фіксування часу, яка надається акредитованими центрами сертифікації ключів відповідно до Порядку засвідчення наявності електронного документа (електронних даних) на певний момент часу, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 26 травня 2004 року N 680.
Враховуючи те, що дія посиленого сертифіката як основного документа, який ідентифікує власника особистого ключа, може бути призупинено в часі, що безумовно впливає на правовий статус електронного цифрового підпису, важливе визначення точного часу накладення електронного цифрового підпису на електронний документ.
Визначення точного часу підпису електронного документа з системного часу на робочій станції користувача недоцільно, оскільки зазначене системний час може довільно змінюватися користувачем за його розсудом і не дає гарантій щодо використання посиленого сертифіката підписувача саме в зазначений час.
Щоб уникнути юридичних непорозумінь і для визначення точного часу накладення електронного цифрового підпису слід використовувати позначку часу, що надається акредитованим центром сертифікації ключів будь-якому клієнту на його вимогу. У процесі фіксування часу позначка часу додається або логічно поєднується з електронними даними таким чином, щоб була виключена можливість вносити до них зміни із збереженням позначки часу після надання послуги фіксування часу.
Акредитований центр сертифікації ключів Інформаційно-довідкового департаменту Міндоходів, за бажанням клієнта, надає безкоштовну послугу фіксування часу в автоматичному режимі, одночасно з накладенням електронного цифрового підпису, що не створює дискомфорт при роботі з електронними документами.
Отже, використання позначки часу (послуги фіксування часу) відноситься, насамперед, для визначення правового статусу електронного цифрового підпису, накладеного на набір електронних даних, а не до електронного документа в цілому. При цьому, враховуючи те, що електронний цифровий підпис підтверджує цілісність набору електронних даних (електронного документа), позначка часу може використовуватися для доведення факту існування зазначених електронних даних в момент накладення електронного цифрового підпису.
Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.
Статтею 14 Закону N 851 встановлено, що електронний документообіг здійснюється відповідно до законодавства України або на підставі договорів, що визначають взаємовідносини суб’єктів електронного документообігу. Використання електронного документа у цивільних відносинах здійснюється згідно із загальними вимогами вчинення правових угод, встановлених цивільним законодавством.
Водночас, пунктом 3 Порядку застосування електронного цифрового підпису органами державної влади, органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами та організаціями державної форми власності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 2004 року N 1452, органи державної влади застосовують електронний цифровий підпис для вчинення правових угод за участю інших юридичних та фізичних осіб лише за наявності у них посилених сертифікатів відкритих ключів.
Тобто контролюючі органи можуть укладати договори, що визначають їх взаємовідносини у сфері електронного документообігу, зокрема визнання електронного цифрового підпису платників податків або посадових осіб платників податків лише за умови використання ними посилених сертифікатів відкритих ключів.
Пунктом 6 статті 9 Закону N 996 встановлено, що у разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов’язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
Відповідно до статті 12 Закону N 851 перевірка цілісності електронного документа проводиться шляхом перевірки електронного цифрового підпису.
Абзацом шостим статті 7 Закону N 851 визначено, що копією документа на папері для електронного документа є візуальне подання електронного документа на папері, засвідчене в порядку, встановленому законодавством.
Враховуючи, що процеси електронного документообігу відрізняються від процесів паперового (звичного) документообігу, платники податків можуть самостійно і між собою встановлювати локальні правила створення, обробки, відправлення, передавання, одержання та зберігання електронних документів. При цьому електронний документообіг між платниками податків та органами державної влади здійснюється в порядку, передбаченому цими органами.
Так, порядок електронного документообігу між платниками податків та органами доходів і зборів з приводу подання податкової звітності в електронному вигляді регламентується наказом ДПА України від 10.04.2008 р. N 233 “Про подання електронної звітності” і не вимагає прийняття платником податків будь-яких локальних порядків електронного документообігу.